Zeitwertkonten – der aktuelle Stand bei der GmbH

Gutschrift auf Zeitwertkonto – ist das Arbeitslohn? Wenn Ihre GmbH einen Fremdgeschäftsführer hat, war das durchaus möglich – eine aber bereits seit längerem so nicht mehr haltbare Ansicht. Die Finanzverwaltung hat ihre Auffassung jetzt geändert. Inwiefern, das sagen wir Ihnen hier.

Wie will die Finanzverwaltung Zeitwertkonten jetzt verstanden wissen?

Sie erkennt jetzt Zeitwertkonten unter bestimmten Voraussetzungen an; nämlich, wenn Sie als GmbH einen Arbeitnehmer beschäftigen,

• der nicht an Ihrer GmbH beteiligt ist oder
• an ihr beteiligt ist, diese aber nicht beherrscht.

Ist dagegen Ihr Arbeitnehmer an Ihrer GmbH beteiligt und beherrscht diese über eine Beteiligung von mehr als 50 Prozent, dann darf Ihr Finanzamt Vereinbarungen über die Einrichtung von Zeitwertkonten lohnsteuerlich nicht anerkennen. Zudem liegt dann eine verdeckte Gewinnabführung (vGA) vor.

Gelangt Ihr Mitarbeiter erst später in eine solche Position in Ihrer GmbH – auf Juristendeutsch: erwirbt er eine Organstellung – und hat bis zu diesem Zeitpunkt ein Guthaben seines Zeitwertkontos aufgebaut, dann hat seine neue Position keinen Einfluss auf dieses Konto.

Gelangt Ihr Mitarbeiter in eine Organstellung, muss das Finanzamt wiederum das Kontoguthaben auf eine vGA hin prüfen. Das Finanzamt muss die neuen Grundsätze in allen offenen Fällen oder laufenden Sachverhalten anwenden. Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat Abschnitt A. IV. 2. b) seines Schreibens vom 17.06.2009 entsprechend geändert (BMF, Schreiben vom 08.08.2019, GZ: IV C 5 – S 2332/07/0004 :004).

Und wie war es früher?

Früher vertrat die Finanzverwaltung in eben diesem Schreiben die Auffassung, dass Zeitwertkonten bei Arbeitnehmern nicht zulässig seien, die zugleich als Organ einer Körperschaft bestellt sind, etwa ein Geschäftsführer Ihrer GmbH. Die Vereinbarung dieser Konten vertrüge sich nicht mit den Aufgaben des Organs, also den Aufgaben als Geschäftsführer Ihrer GmbH. Als Folge daraus bedeutete eine Gutschrift auf einem Zeitwertkonto bei ihm als Organ Ihrer GmbH Arbeitslohn, der sofort zu versteuern war – Betonung auf sofort.

Wie hat die Finanzverwaltung diese ihre bisherige Auffassung begründet?

Grundsätzlich vereinbaren Sie als Arbeitgeber ja mit Ihrem Arbeitnehmer bei einem Zeitwertkonto, dass Sie ihm Arbeitslohn nicht sofort ausbezahlen, sondern ihn betragsmäßig erfassen. Sie bezahlen diesen Lohn dann später bei weiterhin bestehendem Arbeitsverhältnis, indem Sie Ihren Mitarbeiter voll oder teilweise von der Arbeitsleistung freistellen.

Dadurch kann er beispielsweise vorzeitig in den Ruhestand gehen. Der steuerliche Begriff des Wertzeitkontos ist gleichbedeutend mit dem der Wertguthabenvereinbarungen im Sinne des § 7b Sozialgesetzbuch (SGB) oder mit einem Lebensarbeitszeit- und einem Arbeitszeitkonto. Ein solches Konto können Sie als Arbeitgeber grundsätzlich im Rahmen des aktuellen Arbeitsverhältnisses mit Ihrem Arbeitnehmer vereinbaren.

Zeitwertkonten sind übrigens etwas anderes als sogenannten Flexi- oder Gleitzeitkonten. Letztere vereinbaren Sie als Arbeitgeber mit einem Arbeitnehmer, um die werktägliche oder wöchentliche Arbeitszeit flexibel zu gestalten oder betriebliche Produktions- und Arbeitszeitzyklen auszugleichen. Für solche Konten gelten die Grundsätze zu den Zeitwertkonten nicht.

Woher der plötzliche Sinneswandel bei der Finanzverwaltung?

Ganz gewiss nicht aus sich heraus. Sie musste von der Rechtsprechung in Gestalt des Bundesfinanzhofes (BFH) in München dazu gebracht werden. Er war mit der Auffassung des BMF in Bezug auf GmbH-Fremdgeschäftsführer nicht einverstanden. Gutschriften seien demnach vielmehr auf einem Zeitwertkonto zur Finanzierung eines vorzeitigen Ruhestands kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn (BFH, Urteil vom 22.02.2018, Az.: VI R 17/16). Folglich ist der auf dem Zeitwertkonto betragsmäßig erfasste Arbeitslohn erst zum Zeitpunkt der Auszahlung zu versteuern – Betonung also eben auf nicht sofort.

In Bezug auf GmbH-Fremdgeschäftsführer. Und wie verhält es sich mit Gesellschafter-Geschäftsführern?

Das ist die Rechtslage wieder anders. Hier ist zu unterscheiden:

• beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführern: für sie sind Zeitwertkonten nicht zulässig. Für den Fall eines Alleingesellschafter-Geschäftsführers hatten die Münchener Richter schon früher entschieden, dass ein Zeitwertkonto nicht dem Aufgabenbild eines GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführers entspricht und zu verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA) führt (BFH, Urteil vom 11.11.2015, Az.: I R 26/15).
• Minderheits-Gesellschafter-Geschäftsführer: Hier führen Gutschriften auf dem Zeitwertkonto nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, sofern die Geschäftsführer wie üblich den Weisungen der Mehrheit der GmbH-Gesellschafter unterliegen (Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 14.11.2017, Az.: 9 K 9235/15).

Was müssen Sie sonst noch bei Zeitwertkonten beachten?

Wenn Sie als Arbeitgeber sicherstellen wollen, dass das Finanzamt das bei Ihnen in Ihrer GmbH angewandte Zeitwertkontenmodell steuerlich anerkennt, zwei wichtige Punkte:

• zum durch Arbeitszeitkonten steuerlich begünstigten Personenkreis gehören geringfügig entlohnte Beschäftigte (Minijobber, 450-Euro-Jobber),
• Zeitwertkonten bei befristeten Arbeitsverhältnissen erkennt das Finanzamt nur dann steuerlich an, wenn Sie die während der Beschäftigung bei Ihnen als Arbeitgeber betragsmäßig erfassten Guthaben während des befristeten Dienstverhältnisses durch Freistellung ausgleichen.

Im Übrigen bleibt es bei den weiteren Voraussetzungen für die steuerliche Anerkennung von Zeitwertkonten im BMF-Schreiben vom 17.06.2009.